【推荐】2023年第一季度季报需要执行的会计准则规定上市公司年报准则
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01
引 言
企业准则解释16号中的
单项交易产生的资产和负债相关的递延所得税不适用初始确认豁免的会计处理，
要求
所有企业最晚
从2023年1月1日
必须要开始执行
。
这意味着，如果选择
不提前执行的上市公司
，在2023年第一季度季报中，
就必须要考虑这一项会计政策变更
。
编制或者复核季报的
友友们
，如果此时你还是处于对此比较懵圈的状态，那小编就把这个
事项的具体情况和你们聊聊
，顺便和大家
一起探讨具体的处理
。
02
事项情况
2022年11月30日，财政部发布了
《企业会计准则解释第16号》
文，具体通知如下：
有关于
准则解释16号文
的内容，大家具体可以参看这篇文章：企业会计准则解释第16号：涉及租赁交易的初始确认！
主要包括三个事项：
1.关于单项交易产生的资产和负债相关的递延所得税不适用初始确认豁免的会计处理
（2023年1月1日执行，允许提前执行）
2.关于发行方分类为权益工具的金融工具相关股利的所得税影响的会计处理
（从公布之日开始执行）
3.关于企业将以现金结算的股份支付修改为以权益结算的股份支付的会计处理
（从公布之日开始执行）
因此，16号文中的第一个事项，
关于单项交易产生的资产和负债相关的递延所得税不适用初始确认豁免的会计处理
，最晚
从2023年1月1日就必须开始执行
。
从目前案例来看，绝大部分企业都没有选择提前执行，基
本都选择从2023年1月1日开始执行
。
因此，在2023年度第一季度季报中，涉及到前述事项的公司需要：
如果会计政策变更对财报影响较为重大，
应根据信披规则披露变更事项
；
按照16号文的解释，对存在影响的交易进行处理
。
03
具体针对性处理
我们今天主要来看第2点：
具体如何对交易做出处理？
首先，这项内容
“关于单项交易产生的资产和负债相关的递延所得税不适用初始确认豁免的会计处理”
，在实务中，
到底适用于哪些交易
？主要要这样两类：
1. 承租人在租赁期开始日初始确认租赁负债并计入使用权资产的
租赁交易
2. 因固定资产等存在弃置义务
而确认预计负债
并计入相关资产成本的交易
大家可以先按照这两类，去识别公司是否存在对应的相关交易。
如果存在上述的交易情况，
那就要对交易按照16号文的规定进行处理
。
具体处理，
我们可以参照财政部在4月4日发布的准则解释应用案例（下方点击阅读原文，也可以获得此案例）
：
文件里写得比较清楚，为方便大家理解，
我再简单说下
：
假设A公司是承租人，于2022年6月1日租赁一处房屋，每年租金45万元（不含税），租期为7年。
在租赁开始日（2022年6月1日），A公司确认租赁负债260万元，考虑初始直接费用5万元后，对应确认使用权资产265万元。
企业所得税率为25%。
根据16号文的规定，
租赁交易初始确认使用权资产和租赁负债时，
不能豁免
确认相应的递延所得税资产和负债。
因此，我们
要按照所得税准则，相应确认
递延所得税资产和递延所得税负债
。
对于使用权资产而言，由于
账面价值为265万元，计税基础是0
，因此形成
应纳税暂时性差异
，相应确认递延所得税负债66.25万（265*25%）。
对于租赁负债而言，由于
账面价值为260万元，计税基础是0
，产生
可抵扣暂时性差异
260万元，相应确认递延所得税资产65万元（260*25%）。
有关分录如下：
借：递延所得税资产 65
所得税费用 1.25
贷：递延所得税负债 66.25
后续，随着使用权资产的折旧摊销和租赁负债的陆续支付和融资费用摊销，
递延所得税资产和负债也随之而进行摊销。
两者摊销之间的差额，计入所得税费用。
直到租赁到期，使用权资产和租赁负债都为0，相应的递延所得税资产和负债也都调整为0。
但这里面还涉及到
几个关键的问题
，我们逐一往下看：
第一个问题：如何进行新旧衔接？
我们来看16号文的描述：
这里有几个名词，大家要学会看其对应的意思。
首次施行
：2023年1月1日；
首次施行的列报最早期
：
对于上市公司来说，是2022年度；对于IPO公司来说（披露三年），则为2021年度；
也就是利润表中最早一期是哪一期
；
列报最早期间的期初
：
对应列报最早期，上市公司的季报而言，是2022年1月1日；
明白了这些名词解释后，我们就可以
根据这段内容判断怎么衔接
：
2022年1月1日至2023年1月1日的交易：按照16号文进行调整（说明需要进行
追溯
）；
2022年1月1日
之前适用的交易而相应确认的部分，按
累积影响数调整2022年1月1日的留存收益以及其他财报项目。
第二个问题：2022年1月1日如何追溯？
2022年1月1日的使用权资产和租赁负债，按照合并范围内公司列好表格，并明确下述信息：
公司适用的所得税率（未来适用更佳）
，这涉及到
确认的递延所得税资产和负债的税率
；
公司未来是否有足够的应纳税所得额
：
这涉及到
谨慎起见
，公司是否能够确认相应的递延所得税资产
？
若公司
预计未来有足够应纳税所得额
，则按照2022年1月1日的使用权资产和租赁负债，
结合所得税率
，
直接确认
递延所得税资产和负债
，差额部分调整期初（2022年1月1日）留存收益
。
若公司
预计未来没有足够应纳税所得额
，则按照2022年1月1日的使用权资产，
结合所得税率
，确认
递延所得税负债
，
差额部分调整期初（2022年1月1日）留存收益。
这个预估不同，
在使用权资产和租赁负债金额较大的情形下，对留存收益的影响还是比较大的
。
所以，公司要
结合事实情况
来认真判断这一点。
第三个问题：2022年同期报表如何追溯？
2022年，
结合合并范围内分公司的租赁交易情况来判断
。这里一定
要区分各个主体公司，而不能以合并为口径来做
。因为
所得税是结合
法人主体
的事项
。
一般来说，大部分公司的租赁交易变动情况是这样的：
期初租赁交易+本期新增的租赁交易-本期终止的租赁交易=期末租赁交易
结合这个事实变动情况，使用权资产和租赁负债也可以按照这样的变动去列示：
期初使用权资产+本期新增使用权资产-本期转销使用权资产=期末使用权资产（1）
期初租赁付款额+本期新增租赁付款额-本期支付的租金-本期处置减少的租赁付款额=期末租赁付款额（2）
期初未确认融资费用+本期新增未确认融资费用-本期摊销利息费用=期末未确认融资费用（3）
(2)和（3）综合考虑，就是租赁负债的变动。
而递延所得税资产和负债，
随着使用权资产和租赁负债的变动而变动
，因此，我们可以这样来处理：
使用权资产应纳税差异确认的的递延所得税负债满足：
期初（前述已经确认）+本期新增-本期摊销=期末
租赁负债可抵扣差异确认的递延所得税资产满足：
期初（前述已经确认）+本期新增-本期摊销=期末
因此，我们可以这样简化处理：
按照
2022年期末的使用权资产和租赁负债
，
确认相应的递延所得税资产和负债（
仍旧要结合税率和企业预计未来是否有足够应纳税所得额一起来考虑
）
结
合本期新增确认的使用权资产和租赁负债
，确认
本期新增的递延所得税资产和负债
；
通过前述公式，
倒减出本期摊销的金额
，
相应差额计入2022年度的递延所得税费用
第四个问题：2023年季报如何操作？
2023年1月1日开始，
公司就参照案例，对2023年新增的租赁交易等，直接按照16号文的规定来确认递延所得税资产和负债
。
第五个问题：确认的递延所得税资产和负债，在单独的财报表中，要不要抵消然后净额列示？
一般情况下，在
个别财务报表中，当期所得税资产与负债及递延所得税资产与递延所得税负债以抵销后的净额列示。
但这么做后，如果是同时确认递延所得税资产和负债，
一般来说，确认的递延所得税资产和负债都差不多就抵消掉了
，对于报表层面来说
，感觉好像还是
确认了个寂寞
。
但如果
只有单边确认（只确认递延所得税负债）的话，那就会增加负债的同时，减少利润了
。
到底是双边确认，还是单边确认
，
取决于会计估计，也就是
预计企业未来到底是否有足够的应纳税所得额
。
这部分内容，具体大家可以
参照这篇文章
来看：可抵扣亏损，我能否确认递延所得税资产？（附对比案例）
还有一种情况，
即使预估未来有足够的应纳税所得额，也可能不确认递延所得税资产。
比如：
租金在租赁开始日一次性付清，这种情形下，由于租赁负债的账面价值为0，计税基础也为0，此时就不存在暂时性差异，也就不需要确认递延所得税资产。
总结一下：综合前述情形来看，
递延所得税负债
基本都要确认
，
而递延所得税资产的确认则是要结合具体的情形来看。
04
为何要做前述政策变更？
至此，我们大致知道如何处理了。
但我们总是强调，
要知其然而知其所以然
。
因此，我们不妨再深入思考一下，16号文为何要做这样的政策变更？
为了
保持国际趋同，同时减少会计错配
。
国际趋同好理解，减少会计错配怎么理解？我们不妨举一个例子来说明：
假设A公司是承租人，于2022年6月1日租赁一处房屋，
一次性
支付租金260万元（不含税），租期为7年。
在租赁开始日（2022年6月1日），A公司确认租赁负债260万元，考虑初始直接费用5万元后，对应确认使用权资产265万元。
企业所得税率为25%。
为了方便大家理解，我用了
“一次性先支付租金”
的这种较为极端情况。
但实务中租金一般都是均匀分期支付，有年付、半年付、季度付或者月付。
此处，在会计账面价值中，使用权资产为265万元，这部分按照7年折旧，折旧费用在后续7年利润表里展示。
但由于
租金一次性支付，在税务上若认可对本期支付的租金予以一次性扣除
，
则税务口径上这部分（260万元）本期就能全部税前扣除。
这说明什么？
如果这样还想不明白，那大家就
参照固定资产
。
固定资产买来后，
现在有相关政策，可以税前一次性扣除购买价款
。由于固定资产账面计提折旧仍按照相应年限来计提，这时，我们是不是
都确认递延所得税负债？
我们
对此，似乎觉得
理所当然
（内心OS：这还需要理解么，大家不都知道嘛）。
所以，对于租赁交易确认的使用权资产和租赁负债，
事实也是如此
。
只不过因为大部分初始确认的时候，
两边金额一般都相同
，
给我们造成了一种确认了也是白确认的一种错觉
。
但实际两者的
分摊速度是不同的
，
使用权资产是
均匀折旧
的，但租赁负债却根据
租金支付的具体方式
以不同的速度走向0。
我们举的例子，只是
非常极端
的一种：
租赁开始日就全部支付完毕走到0
。
知其然知其所以然后，我们可能不会再去抱怨准则的频繁变更。
既然要前进，要趋同，要减少会计错配，那就要
及时打补丁
，就是
做准则解释来更改
。
财务数据披露的质量好坏，
依据的标准很关键
。
在众口难调的
万千财报海洋
中，学习好准则，利用好准则，理解好准则，我们才能更好地提升财务数据的质量
。
05
总结
之前也说了要和大家聊聊有关于准则解释16号中租赁相关的部分（递延所得税资产和负债），怎么来理解，这几天安排上了，
因为各个公司的季报，陆续都要披露这部分内容。
如果公司
基本上不涉及前述的两类交易
，那可以
心安理得、心情愉快
地写上
“此会计政策变更对财务报表数据无影响”
；
如果涉及前述交易但金额
不是很大
，你也可以
对未审的季报放宽心
，
毕竟年报都还没结束呢，谁有那么多时间去管季报；
但如果
涉及前述交易的金额较大，对财务报表的影响也不小时
，
还是要好好看看16号文以及相关案例，和小编前述的内容
。
当然，前述内容仅供探讨
，
不构成专业性指导意见
。
如果你发现
存在疑问或者问题等
，也请留言告诉我，大家一起来发现
，文章中有所遗漏或者有误的地方。
最后，希望本文对你有所帮助。
来源
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